El Tribunal Supremo (sentencia de 3 de marzo de 2021) estima que la sociedad de gananciales es una comunidad de estirpe germánica en la que no existen cuotas de participación sobre los bienes integrantes del patrimonio común, como tampoco sobre este último, considerado en su totalidad. En la sociedad de gananciales los cónyuges no son dueños de la mitad de los bienes compartidos, sino que ambos son titulares conjuntamente del patrimonio ganancial.
De la doctrina del Supremo se deduce que en las transmisiones de bienes privativos a la sociedad de gananciales no se dan los rasgos sustantivos de las ganancias gravadas por el IRPF: (i) un aumento en el valor del patrimonio del contribuyente, ya que la sociedad de gananciales no contribuye por el IRPF; (II) la alteración en la composición del patrimonio del transmitente, por la razón ya indicada de que el IRPF somete exclusivamente a las personas físicas (por lo que el incremento de valor está fuera del radio de acción de dicho tributo). Además, el valor del patrimonio de la sociedad conyugal se halla en estado de latencia y solo se podrá computar fiscalmente cuando se realice o liquide. Es en ese instante cuando se producirá la alteración patrimonial. Hasta entonces las Administraciones tributarias no podrán comparecer ante la puerta de los sujetos pasivos del IRPF porque las “plusvalías latentes” no están sometidas a gravamen.
En el ámbito tributario, la doctrina del Supremo significa que la aportación de un bien privativo por parte de uno de los cónyuges a la comunidad ganancial no supone para él una alteración de su patrimonio con un efecto traslativo de la propiedad del bien a favor del otro cónyuge. Por ejemplo, la aportación de un inmueble a la sociedad no afectará negativamente al otro cónyuge por el Impuesto sobre Donaciones e igualmente será una operación “neutra” en el IRPF del aportante (por el concepto de “ganancias/pérdidas de patrimonio”). ¿La razón? La da el propio Tribunal Supremo. Los dos tributos citados (ISD-IRPF) solo gravan a las personas físicas. ¿Es la sociedad de gananciales una persona física? Yo creo, salvo que el culto ministro de Cultura, Ernest Urtasun, diga lo contrario, que no.
Como ya hemos visto, los cónyuges no son titulares de una cuota de participación en su sociedad de gananciales, sino dueños del conjunto de los bienes de esta última. Y hasta la ministra de Hacienda sabe que la sociedad de gananciales no está sujeta a ninguno de los dos impuestos citados. Obviamente, esta solución le pone los pelos de punta a la Agencia Tributaria. También a los consejeros de Hacienda de las Comunidades Autónomas, incluidos, en su caso, los consejeros alopécicos.
El Supremo ha puesto las cosas claritas, pero como todos leemos el catecismo según nuestra conveniencia e imaginación, no es extraño que diversos tribunales administrativos hayan chocado en la tarea de interpretar la sentencia de 3 de marzo de 2021. De tal forma que, mientras los TEAR de Madrid y Galicia nunca han visto ni siquiera la sombra de una alteración patrimonial en la aportación de un inmueble privativo a la sociedad de gananciales, el de Andalucía (sede de Granada) entiende que dicho negocio jurídico es una fuente de rentas sujetas al IRPF del aportante por el concepto “ganancias/pérdidas patrimoniales”.
Como las contradicciones administrativas son una zancadilla a la seguridad jurídica de los ciudadanos, el Presidente del TEAR de Madrid solicitó al Tribunal Económico-Administrativo
Central (TEAC) que iniciara el oportuno procedimiento para la unificación de criterio. El TEAC aceptó el reclamo y el 23 de enero de 2024 ha dado a luz a su criatura. Sin negar validez, naturalmente oficial y formal, a la resolución del Supremo, el TEAC, sin embargo, le ha dado una larga cambiada a la sentencia de 3 de marzo de 2021 alegando que la resolución del Alto Tribunal ha fijado una doctrina sobre la sociedad de gananciales, es decir, sobre una materia de Derecho Civil (artículos 1.344 a 1.410 del Código), por lo que, diga lo que diga el Supremo, su opinión solo tiene carácter supletorio en la interpretación del Derecho Tributario. Es la versión Puigdemont de las leyes fiscales: su autodeterminación (el TEAC se lo guisa, el TEAC se lo come y a los demás que les den alfalfa). A mayor abundamiento, alega el TEAC que la sentencia del Tribunal Supremo analiza la posible tributación de la aportación a los gananciales por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales o, alternativamente, por el Impuesto sobre Donaciones, no por el IRPF. ¡Olé! El TEAC ha hecho con la resolución del Supremo un ejercicio de papiroflexia de lo más burdo.
He aquí el criterio que establece el TEAC sobre el asunto:
1.- “Con independencia de la naturaleza jurídica de la sociedad de gananciales descrita por la sentencia del Tribunal Supremo reiteradamente citada, que este Tribunal no cuestiona, a efectos de la tributación en el IRPF de las diferentes fuentes de renta hay que estar a lo que disponga la Ley del Impuesto…”.
2.- La Ley del Impuesto (artículo 33, apartados 2, 3 y 4) no regula de forma expresa las aportaciones a la sociedad. La clave, sin embargo, está en el apartado 1 de dicho artículo: “Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquel…”. El TEAC saca petróleo de esta norma genérica. Vean lo que dice el TEAC : “Es cierto que el bien privativo aportado a la sociedad de gananciales es de titularidad de ambos cónyuges y que estos no son dueños del mismo por mitad. Pero no lo es menos que el cónyuge aportante pasa de ser propietario exclusivo del bien a compartirlo con su cónyuge. Aunque sigue siendo titular en su totalidad, ya no lo es en forma exclusiva”. ¿Cuántos jesuitas hay en el TEAC?
3.- El siguiente pasito que da el TEAC es la invocación del artículo 11 (“individualización de rentas”) de la Ley del Impuesto. El párrafo segundo de su apartado 3 dice literalmente: “En su caso, serán de aplicación las normas sobre la titularidad jurídica de los bienes y derechos contenidas en las disposiciones reguladoras del régimen económico del matrimonio…”. Mientras que su párrafo tercero “remata” definitivamente la cuestión, según el TEAC: “La titularidad de de los bienes y derechos que, conforme a las disposiciones o pactos reguladores del correspondiente régimen económico matrimonial, sean comunes de ambos cónyuges, se atribuirán por mitad a cada uno de los cónyuges, salvo que se justifique otra cuota de participación”. O sea, el TEAC está en las antípodas del Tribunal Supremo.
4.- Partiendo de esa atribución por mitad a cada uno de los cónyuges (después de la aportación), el TEAC concluye que el desplazamiento dominical del inmueble a la sociedad de gananciales constituye una alteración patrimonial del aportante que significará para él una ganancia o una pérdida de patrimonio sujeta al IRPF, de acuerdo con el artículo 33.1 de su Ley reguladora.
5.- El cónyuge que efectúe la aportación estará sujeto al IRPF por el 50% de la misma, computando la existencia o no de una ganancia patrimonial por la diferencia entre el valor de la aportación y la adquisición de la mitad del inmueble. Las aportaciones onerosas se regirán por el artículo 35 de la Ley del Impuesto, y las gratuitas por el artículo 36. La pérdida o la ganancia se integrará en la base imponible del ahorro.
Hasta aquí el criterio del TEAC.
Pero no es el final de la controversia. La descarada peineta que le ha hecho el TEAC a la doctrina del Tribunal Supremo, sacándose de la manga la carta marcada de un contribuyente del IRPF –el aportante- que no existe, augura que el partido no ha terminado.
